Définition de la résidence fiscale en Italie
Conformément à l’article 2 du TUIR (D.P.R. 917/1986), tel que modifié par le D.Lgs. 27 décembre 2023, n° 209, une personne physique est considérée comme résidente fiscale en Italie si, pendant la majeure partie de la période d’imposition (plus de 183 jours, 184 les années bissextiles):
- elle est inscrite à l’anagraphe de la population résidente en Italie ;
- ou elle a son domicile en Italie, entendu comme le lieu où la personne physique entretient la majorité de ses relations personnelles et patrimoniales
- ou elle a sa résidence habituelle sur le territoire de l’État.
Nouveauté normative : Nouveau concept de domicile fiscal
Le D.Lgs. 209/2023 a profondément modifié la notion de domicile fiscal, en dépassant la référence traditionnelle à l’art. 43 du Code civil (siège principal des affaires et intérêts) :
Critère quantitatif-qualitatif des relations:
- Abandon du concept subjectif de «centre des intérêts économiques et personnels»
- Introduction d’une évaluation objective de la majorité des relations personnelles et patrimoniales
- Pertinence de : patrimoine immobilier, participations sociétaires, investissements financiers, relations familiales stables, noyau social
Présomptions légales relatives introduites :
- Inscription des enfants mineurs à l’école en Italie
- Présence en Italie du conjoint/partenaire et des enfants mineurs (sauf séparation légale ou situations documentées)
- Ces présomptions admettent la preuve contraire de la part du contribuable
Charge de la preuve :
Le contribuable souhaitant démontrer sa non-résidence en Italie doit fournir une documentation probante rigoureuse : contrats de travail étrangers, factures de services publics à l’étranger, relevés bancaires, certificats de résidence et d’état civil étrangers, attestations de séjour continu à l’étranger.
La résidence fiscale entraîne l’application du principe de l’imposition mondiale (worldwide taxation) : le résident italien est imposé sur les revenus produits partout dans le monde, y compris les revenus étrangers (dividendes, intérêts, plus-values, immeubles étrangers, etc.).
Les conventions internationales contre la double imposition signées par l’Italie (basées sur le Modèle OCDE) visent à éviter la double imposition juridique en établissant des critères de rattachement et des règles de tie-breaker en cas de double résidence.
Fiscalité des non-résidents en Italie
Le régime fiscal des non-résidents est distinct de celui des résidents:
- Les non-résidents sont imposés uniquement sur les revenus de source italienne (principe de territorialité), et non sur le revenu mondial
- L’imposition italienne sur les revenus de source italienne peut intervenir par retenue à la source à titre libératoire ou d’acompte, ou par obligation de présenter une déclaration de revenus en Italie
Principales catégories de revenus imposables pour les non-résidents
- Revenus d’emploi salarié ou indépendant exercé en Italie (sauf exemptions conventionnelles)
- Revenus immobiliers relatifs à des biens situés en Italie (loyers, plus-values immobilières)
- Revenus de capitaux (dividendes, intérêts de source italienne) – imposition selon taux nationaux ou conventionnels réduits
- Plus-values financières sur participations qualifiées ou non qualifiées dans des sociétés italiennes
- Revenus d’entreprise générés par un établissement stable en Italie
Obligations déclaratives et de monitoring
Les non-résidents :
- Ne sont pas tenus de remplir le cadre RW (déclaration des avoirs étrangers)
- Ne paient pas l’IVAFE (impôt sur la valeur des actifs financiers étrangers) ni l’IVIE (impôt sur la valeur des immeubles étrangers)
- Doivent déclarer les revenus italiens perçus, sauf en cas d’imposition exclusivement à la source
Les conventions bilatérales peuvent prévoir des exemptions ou des réductions des retenues sur dividendes, intérêts et royalties.
Références normatives : art. 3, 23, 24 TUIR ; conventions contre la double imposition ; Circulaire Agenzia delle Entrate n° 9/E/2015.
Investisseurs non-résidents et fiscalité des investissements en Italie
Pour les investisseurs étrangers non-résidents qui génèrent des revenus en Italie, il est essentiel de comprendre le régime fiscal applicable aux différentes catégories de revenus :
Revenus immobiliers en Italie
- Loyers : imposition ordinaire IRPEF ou régime de cedolare secca (si applicable)
- Plus-values immobilières : imposables si réalisées dans les 5 ans suivant l’acquisition (art. 67 TUIR)
- Obligation de déclaration annuelle en Italie
Revenus de capitaux et financiers
- Dividendes : retenue de 26% (réductible selon conventions bilatérales, souvent à 10-15%)
- Intérêts : retenue de 26% (réductible)
- Plus-values financières : impôt substitutif de 26%
- Exemption ou réduction possible en présence de conventions spécifiques contre la double imposition
Revenus d’entreprise avec établissement stable
- Imposition IRES (24%) sur les bénéfices attribuables à l’établissement stable italien
- Obligations comptables et déclaratives ordinaires
Éléments d’attention :
- Vérifier l’applicabilité des conventions bilatérales et obtenir les certificats de résidence étrangère
- Qualification correcte des revenus selon la réglementation italienne et conventionnelle
- Gestion des crédits d’impôt pour les impôts payés à l’étranger (dans l’État de résidence)
Références normatives : art. 23, 44, 67 TUIR ; Décret MEF 26/05/2017 (certification de résidence fiscale).
Conseils pratiques pour la gestion de la résidence fiscale
A. Documentation et preuve de résidence
Pour démontrer efficacement la résidence à l’étranger et éviter les contestations de la part de l’Agenzia delle Entrate (Agence de Recouvrement Fiscal italien), il est essentiel de constituer :
Documentation probante nécessaire :
- Certificat de résidence étrangère délivré par les autorités compétentes
- Contrat de travail ou lettres de mission étrangères
- Contrat de location ou acte de propriété immobilière à l’étranger
- Factures de services publics (électricité, gaz, téléphone) au domicile étranger
- Relevés bancaires attestant d’opérations courantes à l’étranger
- Certificats d’état civil et certificats scolaires pour les enfants (le cas échéant)
- Billets d’avion, cartes d’embarquement, tampons sur passeport (pour reconstituer la présence physique)
- Polices d’assurance santé étrangères
Éléments pertinents :
- Inscription à l’AIRE : nécessaire mais non suffisante pour démontrer le transfert effectif
- Centre des intérêts patrimoniaux : le maintien de comptes bancaires, d’immeubles, de participations en Italie peut faire présumer la résidence italienne
- Centre des intérêts personnels : la présence du noyau familial (conjoint, enfants) en Italie constitue une forte présomption de résidence
B. Conventions contre la double imposition
Les conventions bilatérales signées par l’Italie avec plus de 100 pays offrent :
Mécanismes de tie-breaker (règles de départage) en cas de double résidence formelle :
- Logement permanent
- Centre des intérêts vitaux
- Résidence habituelle
- Nationalité
- Accord entre autorités compétentes (Procédure amiable)
Avantages opérationnels :
- Élimination ou atténuation de la double imposition juridique
- Réduction des retenues à la source sur dividendes, intérêts, royalties
- Certitude dans l’attribution de la compétence fiscale
- Procédures de crédit d’impôt ou d’exemption
Certification de résidence fiscale :
Pour bénéficier des conventions, il est nécessaire d’obtenir le certificat de résidence fiscale délivré par l’Agenzia delle Entrate (pour les résidents italiens) ou par l’autorité fiscale étrangère (pour les non-résidents), selon le modèle prévu par le Décret MEF 26/05/2017.
C. Surveillance fiscale et conformité pour les résidents avec patrimoines étrangers
Les résidents fiscaux italiens détenant des investissements et actifs financiers à l’étranger doivent remplir des obligations spécifiques :
Cadre RW (surveillance fiscale) :
- Déclaration de tous les actifs financiers et patrimoniaux détenus à l’étranger
- Indication de la valeur et des flux générés
- Sanctions administratives significatives en cas d’omission (de 3% à 15% de la valeur non déclarée)
IVAFE (Impôt sur la Valeur des Actifs Financiers Étrangers) :
- Taux ordinaire : 2 pour mille (0,2%) annuel sur la valeur des actifs financiers étrangers
- Taux majoré : 4 pour mille (0,4%) annuel pour les produits financiers détenus dans des États ou territoires à régime fiscal privilégié (Black List – D.M. 4 mai 1999), applicable depuis le 1er janvier 2024
- Comptes courants et livrets d’épargne : impôt forfaitaire de 34,20 € pour les personnes physiques (100 € pour les autres sujets), dû uniquement si le solde moyen annuel dépasse 5.000 €
- Applicable aux comptes courants, dépôts, titres, actions, obligations détenus à l’étranger
IVIE (Impôt sur la Valeur des Immeubles Étrangers) :
- Taux ordinaire : 1,06% annuel sur la valeur des immeubles détenus à l’étranger (augmenté de 0,76% depuis le 1er janvier 2024 suite à la Loi de Finances 2024 – L. 213/2023)
- Taux réduit : 0,4% pour les immeubles utilisés comme résidence principale classés dans les catégories A/1, A/8, A/9 (avec déduction de 200 €)
- Calculé sur le prix d’acquisition ou la valeur cadastrale étrangère
- Versement non dû si le montant total ne dépasse pas 200 €
Imposition des revenus étrangers:
- Dividendes étrangers : impôt substitutif de 26% (avec crédit d’impôt possible pour les impôts payés à l’étranger)
- Intérêts étrangers : impôt substitutif de 26%
- Plus-values financières : impôt substitutif de 26%
- Revenus immobiliers étrangers : imposition ordinaire IRPEF (avec crédit d’impôt pour les impôts payés à l’étranger dans la limite de l’impôt italien)
Crédit d’impôt :
De l’IVAFE et de l’IVIE se déduit, jusqu’à concurrence de leur montant, un crédit d’impôt égal au montant de l’éventuel impôt patrimonial versé dans l’État étranger où sont détenus les biens.
Références normatives : art. 4 D.L. 167/1990 ; art. 19 D.L. 201/2011 (alinéas 13-22) ; L. 213/2023 (Loi de Finances 2024), art. 1, alinéa 91 ; Mesure Agenzia delle Entrate 18/12/2013 ; Circulaire 38/E/2013.
Tableaux récapitulatifs
Comparaison résidents / non-résidents
| Aspect | Résidents fiscaux Italie | Non-résidents |
| Imposition | Mondiale (revenus partout) | Territoriale (revenus italiens uniquement) |
| Cadre RW | Obligatoire pour actifs étrangers | Non requis |
| IVAFE/IVIE | Dus sur patrimoines étrangers | Non dus |
| Taux IRPEF | Progressive 23%-43% | Sur revenus italiens uniquement |
| Conventions fiscales | Éviter double imposition | Réduire retenues italiennes |
Modifications Art. 2 TUIR sur le domicile
| Aspect | Discipline antérieure | Depuis le 1er janvier 2024 |
| Concept de domicile | Siège principal des affaires et intérêts (art. 43 c.c.) | Majorité des relations personnelles et patrimoniales |
| Approche | Subjective-intentionnelle | Objective-quantitative |
| Présomptions légales | Absentes | Enfants scolarisés / noyau familial en Italie |
| Charge de la preuve | À la charge du contribuable | Renforcée avec présomptions relatives |
| Vérifiabilité | Plus grande discrétion | Plus grande objectivité |
Taux IVIE et IVAFE (mise à jour 2024)
| Impôt | Base imposable | Pré-2024 | Depuis 2024 | Notes |
| IVIE ordinaire | Valeur immeuble étranger | 0,76% | 1,06% | Hausse L. 213/2023 |
| IVIE résidence principale | Immeubles A/1, A/8, A/9 | 0,4% | 0,4% | Inchangé + 200 € |
| IVAFE ordinaire | Produits financiers étrangers | 2‰ (0,2%) | 2‰ (0,2%) | Inchangé |
| IVAFE Black List | Produits paradis fiscaux | 2‰ (0,2%) | 4‰ (0,4%) | Doublé L. 213/2023 |
| IVAFE comptes courants | Comptes et livrets étrangers | 34,20 € | 34,20 € | Si solde > 5.000 € |
Conclusion
La réglementation relative à la résidence fiscale en Italie et au régime fiscal des non-résidents et investisseurs étrangers est fondamentale pour les entrepreneurs, professionnels internationaux et conseillers fiscaux.
Comprendre les critères de résidence fiscale, notamment à la lumière des récentes modifications réglementaires introduites par le D.Lgs. 209/2023, est essentiel pour :
- Planifier correctement sa situation fiscale
- Éviter les contestations en cas de contrôle
- Assurer une conformité totale aux obligations déclaratives et de surveillance
- Gérer correctement les obligations relatives à l’IVIE et à l’IVAFE, compte tenu des augmentations de taux introduites par la Loi de Finances 2024
Pour les situations complexes ou les doutes d’interprétation, il est toujours conseillé de demander un interpello préventif à l’Agenzia delle Entrate (art. 11 L. 212/2000) ou de recourir à un conseil fiscal spécialisé en fiscalité internationale.
Références normatives
- D.P.R. 917/1986 (TUIR), art. 2, 3, 23, 24
- D.Lgs. 27 décembre 2023, n° 209 (Réforme fiscale – modification de la résidence fiscale)
- D.L. 6 décembre 2011, n° 201 (conv. L. 214/2011), art. 19, alinéas 13-22 (IVIE et IVAFE)
- Loi 30 décembre 2023, n° 213 (Loi de Finances 2024), art. 1, alinéa 91 (augmentation taux IVIE et IVAFE)
- D.L. 167/1990, art. 4 (Surveillance fiscale)
- D.M. 4 mai 1999 (États à régime fiscal privilégié)
- Décret MEF 26 mai 2017 (Certification de résidence fiscale)
- Circulaire Agenzia delle Entrate n° 38/E/2013 (Surveillance fiscale)
- Mesure Agenzia delle Entrate 18 décembre 2013 (IVIE et IVAFE)
- Modèle OCDE de Convention fiscale contre la double imposition